(Επι των επτά υποθέσεων των Δικηγορικών Συλλόγων και άλλων επιστημονικών και επαγγελματικών φορέων)
Το ημερολόγιο ενός φοροτεχνικού
Καθώς σήμερα συζητούνται στην μείζονα Ολομέλεια του Συμβουλίου της Επικρατείας οι αιτήσεις ακύρωσης κατά του φορολογικού νόμου που καθιέρωσε το «τεκμαρτό εισόδημα», ενός νόμου που βρήκε αντίθετο, σύσσωμο τόσο το δικηγορικό σώμα, όσο και όλους τους ελεύθερους επαγγελματίες, επιστήμονες, επαγγελματοβιοτέχνες και εμπόρους, ανέσυρα από το αρχείο μου μία συνέντευξη του περιοδικού EPSILON7 στο τεύχος του Σεπτεμβρίου 2024, με τον πολύ έμπειρο δημοσιογράφο που επιμελείται την έκδοση του (τον Γιάννη Παχουλάκη). Θέμα και τίτλος ήταν «Εξελίξεις και κυοφορούμενες αλλαγές στο τεκμαρτό εισόδημα των ελεύθερων επαγγελματιών».
Καταγράφω στο σημερινό άρθρο μου ένα απόσπασμα από την συνέντευξη και συγκεκριμένα την ερώτηση και απάντηση σχετικά με το επίμαχο θέμα και όσα ερωτήματα ηγέρθησαν γύρω από την συνταγματικότητα των διατάξεων των άρθρων 28Α – 28Ε του νόμου.
Συγκέντρωση διαμαρτυρίας:
Πριν το απόσπασμα αυτό για λόγους επικαιρότητας σημειώνουμε ότι σήμερα ημέρα συζήτησης των υποθέσεων αυτών, έξω από το δικαστικό Μέγαρο του ΣτΕ θα πραγματοποιήσουν συγκέντρωση διαμαρτυρίας ελεύθεροι επαγγελματίες, επιστήμονες, επαγγελματοβιοτέχνες και έμποροι, ενώ οι Αθηναίοι δικηγόροι κατέρχονται σε αποχή.
Για την πληρότητα σημειώνω ότι σύμφωνα με πληροφορίες από ΑΠΕ-ΜΠΕ, στην μείζονα Ολομέλεια του Συμβουλίου της Επικρατείας συζητούνται επτά υποθέσεις Δικηγορικών Συλλόγων και άλλων επιστημονικών και επαγγελματικών φορέων που στρέφονται κατά της απόφασης του διοικητή της Α.Α.Δ.Ε., με την οποία καθορίζεται η διαδικασία αμφισβήτησης του ελάχιστου ετήσιου εισοδήματος από επιχειρηματική δραστηριότητα.
Ζητήματα συνταγματικότητας και δικαιωμάτων:
Ειδικότερα, η Ολομέλεια του ΣτΕ, σύμφωνα με ανακοίνωσή της, καλείται με εισηγήτριες τις συμβούλους Επικρατείας Κωνσταντίνα Λασκαράκη Λαζαράκη και Βασιλική Μόσχου, να αποφασίσει, μεταξύ άλλων, εάν ο θεσπιζόμενος τρόπος τεκμαρτού προσδιορισμού του ετήσιου ελάχιστου εισοδήματος από επιχειρηματική δραστηριότητα:
α. αντίκειται στις συνταγματικώς κατοχυρωμένες αρχές της φορολογικής ισότητας ενώπιον των δημοσίων βαρών και της αναλογικότητας, καθώς και στα συνταγματικώς κατοχυρωμένα δικαιώματα οικονομικής και επαγγελματικής ελευθερίας και πλήρους και αποτελεσματικής δικαστικής προστασίας,
β. επιβαρύνει υπέρμετρα και κλονίζει την οικονομική κατάσταση των βαρυνόμενων προσώπων, παραβιάζοντας το προστατευόμενο από συνταγματικές και υπερνομοθετικής ισχύος διατάξεις δικαίωμα της ιδιοκτησίας,
γ. ανταποκρίνεται στα διδάγματα της κοινής πείρας και συνιστά μαχητό τεκμήριο, ή, αντιθέτως, θεσπίζονται με τον ανωτέρω τρόπο εν τοις πράγμασι αμάχητα φορολογικά τεκμήρια, ιδίως εάν συνεκτιμηθεί ότι το θεσπιζόμενο ελάχιστο τεκμαρτό εισόδημα δεν είναι χαμηλό και δεν είναι ευχερής η δυνατότητα αντίκρουσής του,
δ. είναι σύμφωνος με την συνταγματική αρχή της νομιμότητας του φόρου ή εάν θεσπίζεται με αυτόν κεφαλικός φόρος και
ε. αντίκειται στη συνταγματικώς κατοχυρωμένη προστασία της μητρότητας και της νεότητας, διότι ο τρόπος αυτός φορολόγησης οδηγεί στην πράξη στην απαγόρευση της μερικής απασχόλησης από τους ελεύθερους επαγγελματίες».
Ακόμη, η Ολομέλεια του ΣτΕ καλείται να κρίνει εάν με την προσβαλλόμενη απόφαση επεκτείνεται ανεπιτρέπτως ο φορολογικός έλεγχος σε προηγούμενα φορολογικά έτη, καθώς και σε άλλα φορολογικά αντικείμενα.
Το απόσπασμα από τη συνέντευξη στο περιοδικό EPSILON7:
E7 | Μπορείτε να μας αναφέρετε παραδείγματα που δικαιώνουν τις αντιδράσεις της αγοράς και την προσφυγή των φορέων στο Συμβούλιο της Επικρατείας κατά του νόμου;
Kατ΄ αρχή είδαμε τον έντονο προβληματισμό αν πρόκειται για επαναφορά των παρωχημένων (από άλλες εποχές μεθόδων αντιμετώπισης της φοροδιαφυγής), όπως ήταν το 1994 με τον ν. 2214/1994, όπου τότε «η θέσπιση κρίθηκε επιβεβλημένη λόγω των οξυμμένων δημοσιονομικών προβλημάτων, και λόγω της εκτεταμένης φοροδιαφυγής που παρατηρείται στα επαγγέλματα αυτά».
Το σημαντικό μάλιστα είναι ότι τότε προέβλεπε προσωρινό μέτρο έως ότου λειτουργήσουν αποτελεσματικά και εκσυγχρονιστούν οι ελεγκτικοί μηχανισμοί, αλλά και εμπεδωθεί η φορολογική συνείδηση.
Ωστόσο οι συνθήκες σήμερα δεν είναι 1994.
Το οπλοστάσιο με την ψηφιακή συνδρομή σύγχρονων ελεγκτικών μεθόδων (άνοιγμα τραπεζικών λογαριασμών, έμμεσες τεχνικές ελέγχου, mydata, POS με διασύνδεση των ταμειακών μηχανών κλπ), θεωρούσαμε ότι εγγυώνται την σύλληψη της φορολογητέας ύλης όπου διαφεύγει από σημαντική μερίδα των αυτοαπασχολούμενων και ελεύθερων επαγγελματιών και τον περιορισμό της φοροδιαφυγής (γιατί για ολική πάταξη της δεν μιλάμε).
Ερωτήματα γύρω από την συνταγματικότητα των διατάξεων των άρθρων 28Α – 28Ε του νόμου:
Ο νομοθέτης βέβαια στην εισηγητική έκθεση συνηγορεί με στοιχεία που οδήγησαν στην προτεινόμενη ρύθμιση, και αποφαίνεται ότι είναι απλή σε σχέση με τα παραπάνω τότε τεκμήρια και ότι έχει συνταγματική βάση στην υποχρέωση να πληρώνει και να συνεισφέρει κάθε πολίτης στα φορολογικά βάρη με βάση τη φοροδοτική ικανότητα του.
Γιατί από κάθε έννοια δικαίου, με βάση τα στοιχεία και τα ευρήματα των δηλώσεων του 2022 για τους 735.000 αυτοαπασχολούμενους και ελεύθερους επαγγελματίες, θεωρεί ότι η εικόνα αδικεί κραυγαλέα τον κάθε μισθωτό, συνταξιούχο και μεροκαματιάρη.
Υπενθυμίζω το γεγονός ότι τρεις Συνταγματολόγοι – νομικοί (Προκόπης Παυλόπουλος, τέως πρόεδρος της Ελληνικής Δημοκρατίας, ο καθηγητής συνταγματικού δικαίου του Α.Π.Θ., Ευάγγελος Βενιζέλος και ο Θεόδωρος Φορτσάκης, καθηγητής φορολογικού δικαίου του ΕΚΠΑ), είχαν εκφράσει αρκετούς προβληματισμούς σε σχέση με την συνταγματικότητα του νέου φορολογικού νόμου.
Άλλωστε, προβλήματα συνταγματικότητας του νέου φορολογικού νόμου είχε εκφράσει και η επιστημονική επιτροπή με την κατάθεση του νομοσχεδίου προς ψήφιση.
E7 | Ποιες είναι οι σχετικές αναφορές στη νομολογία; Δεν τελούν οι μισθωτοί και οι μη μισθωτοί υπό «ουσιωδώς διαφορετικές συνθήκες απασχόλησης και παραγωγής εισοδήματος»;
Αναζητώντας στη νομολογία πρέπει να παρατηρηθεί ότι όλα τα μέχρι σήμερα θεσπισθέντα τεκμήρια(1) που έχουν αποτελέσει αντικείμενο δικαστικής κρίσης έχουν κριθεί από τη νομολογία, ναι μεν συνταγματικά ανεκτά, πλην όμως δεν απουσιάζει η σωρευτική συνδρομή των ακόλουθων τριών προϋποθέσεων:
α) τα κριτήρια που αποτελούν τη βάση του τεκμηρίου και το συμπέρασμά τους να συνάδουν προς τα δεδομένα της κοινής πείρας,
β) να είναι μαχητά και
γ) στο μέτρο που είναι ανέφικτος ο προσδιορισμός του πραγματικού εισοδήματος.
(βλ. σχετ. την σπουδαία ανάλυση «Ο τεκμαρτός προσδιορισμός του εισοδήματος – Συμβολή στην ερμηνεία των άρθρων 28Α έως 28Ε του ΚΦΕ (άρθρα 15 έως 20 του Ν 5073/2023), του έγκριτου Δικηγόρου περί το φορολογικό δίκαιο Γρηγόρη Μέντη).
Κατά συνέπεια – σημειώνει ο Γρηγόρης Μέντης – η θέσπιση τεκμαρτού προσδιορισμού του καθαρού εισοδήματος, όταν δεν είναι ανέφικτος ο λογιστικός (πραγματικός) προσδιορισμός αυτού, εγείρει ζητήματα συμβατού της ρυθμίσεως αυτής προς την αρχή της νομιμότητος του φόρου και την αρχή της φορολογικής ισότητος.
Υπό την έννοια ότι το ανέφικτο της εφαρμογής του λογιστικού προσδιορισμού, δεν θα πρέπει να οφείλεται στην αδυναμία του ελεγκτικού μηχανισμού της Φορολογικής Διοίκησης για διενέργεια ελέγχων, αλλά στην κατάσταση των βιβλίων και στοιχείων της επιχείρησης (μη τήρηση ή τήρηση ανακριβών ή και ανεπαρκών). Η υπαιτιότητα, δηλαδή, για το ανέφικτον του λογιστικού προσδιορισμού, ως προϋπόθεση για την εφαρμογή τεκμηρίων, δεν πρέπει να βαρύνει τη Φορολογική Διοίκηση, αλλά τον διοικούμενο.
Ως προς το εάν ανταποκρίνεται στα δεδομένα της κοινής πείρας:
Με δεδομένο ότι η πραγματική βάση του τεκμηρίου αποτελούν
α) το ετήσιο ποσό του κατώτατου μισθού
β) το ποσό των μικτών αποδοχών του υψηλότερα αμειβόμενου υπαλλήλου
γ) το ετήσιο κόστος μισθοδοσίας του προσωπικού και
δ) ο κύκλος εργασιών, επηρεάζουν το τελικώς προκύπτον, από την εφαρμογή τους, τεκμαρτό εισόδημα, πρέπει να εξετασθεί αν το καθένα ανταποκρίνεται στα δεδομένα της κοινής πείρας.
Δηλαδή ως πρόσφορα κριτήρια που εξειδικεύουν το ελάχιστο τεκμαρτό εισόδημα, και τα οποία απουσιάζουν από τα τεκμήρια του άρθρου 28Α. (Διαφοροποίηση στις ειδικότερες συνθήκες ασκήσεως της επιχειρηματικής δραστηριότητος: δεν λαμβάνονται υπ’ όψη, κριτήρια που διαφοροποιούν το ελάχιστο εισόδημα, όπως το αντικείμενο εργασιών, ο συντελεστής καθαρού κέρδους, ο τόπος άσκησης της δραστηριότητας, η μισθωτική αξία της επαγγελματικής εγκατάστασης(2)
Οι μισθωτοί και οι μη μισθωτοί τελούν υπό «ουσιωδώς διαφορετικές συνθήκες απασχόλησης και παραγωγής εισοδήματος»:
Πράγματι, μεταξύ των ζητημάτων που θα μπορούσαν να εγερθούν από την εξέταση αυτή, όπου ήδη έχει εκφραστεί προβληματισμός(3) ως προς το συμβατόν της πραγματικής βάσης του τεκμηρίου προς τα δεδομένα της κοινής πείρας, είναι το γεγονός ότι οι μισθωτοί και οι μη μισθωτοί τελούν υπό «ουσιωδώς διαφορετικές συνθήκες απασχόλησης και παραγωγής εισοδήματος» (βλ. σχετ. τις αποφάσεις του ΣτΕ (1880 και 1889/2019 Ολ).
……………………………………………
(1) Το σύστημα προσδιορισμού του ελαχίστου εισοδήματος, με την εφαρμογή (αντικειμενικών) κριτηρίων και επιλογή του μεγαλύτερου ποσού εισοδήματος, μεταξύ του αντικειμενικώς προκύπτοντος και του εκ των λογιστικών βιβλίων (λογιστικώς) εξευρισκομένου, είχε εισαχθεί στη φορολογική νομοθεσία με το άρθρο 9 του Ν 1591/1986, με το οποίο είχαν προστεθεί τα άρθρα 33β και 47α στο ΝΔ 3323/1955, με τίτλο «τεκμήριο βιωσιμότητος εμπορικής επιχείρησης» και «τεκμήριο βιωσιμότητος ελευθέρου επαγγέλματος» αντιστοίχως και ίσχυσε μέχρι 31.12.1994. Αργότερα, εισήχθη πάλι αντικειμενικό σύστημα προσδιορισμού του εισοδήματος με τα άρθρα 1 και 2 του Ν 2214/1994, περιελήφθη στις διατάξεις των άρθρων 33, 42 και 51 του προϊσχύσαντος ΚΦΕ και ίσχυσε μέχρι 31.12.2002
(2) «Εμπορική αμοιβή», που ήταν η ετήσια αμοιβή, η οποία προβλεπόταν από τη συλλογική σύμβαση εργασίας των εμποροϋπαλλήλων, μισθωτική αξία της επαγγελματικής εγκατάστασης, μοναδικός συντελεστής καθαρού κέρδους, στοιχεία, που αποτελούσαν την πραγματική βάση του τεκμηρίου του Ν 2214/1994.
(3) Βλ. σχετ. την έκθεση της Επιστημονικής Υπηρεσίας της Βουλής επί του άρθρου.
*Ο Γιώργος Χριστόπουλος είναι φοροτεχνικός – οικονομολόγος, με συγγραφική και διδακτική εμπειρία, επιστημονικός συνεργάτης του Taxheaven, μέλος της «mental Group Γ. Χριστόπουλος και Συνεργάτες», τ. καθηγητής φορολογίας και λογιστικής ΤΕΙ. e-mail: g.christopoulos@mental.gr
